Утвержден

Аудиторской палатой России

КОДЕКС ПРОФЕССИОНАЛЬНОЙ ЭТИКИ АУДИТОРОВ

Статья 1. Общие положения

1.1. Кодекс обобщает этические нормы профессионального поведения независимых аудиторов, объединенных Аудиторской палатой России.

1.2. Этика профессионального поведения аудиторов определяет нравственные, моральные ценности, которые утверждает в своей среде аудиторское сообщество, готовое защищать их от всех возможных нарушений и посягательств.

1.3. Каждый аудитор, подвергшийся критике своих по поводу нарушения этики профессионального поведения, имеет право на объективное публичное расследование допущенных отступлений от норм, предусмотренных настоящим Кодексом. По желанию аудитора расследование может проводиться конфиденциально.

Статья 2. Общепринятые моральные нормы и принципы

Аудиторы обязаны придерживаться общечеловеческих моральных правил и нравственных норм в своих поступках и решениях, жить и работать по совести.

Статья 3. Общественные интересы

3.1. Внешний аудитор обязан действовать в интересах всех пользователей бухгалтерской отчетности, а не только заказчика аудиторских услуг (клиента).

3.2. Защищая интересы клиента в налоговых, судебных и иных органах власти, а также в его взаимоотношениях с иными юридическими и физическими лицами, аудитор должен быть убежден, что защищаемые интересы возникли на законных и справедливых основаниях. Как только аудитору станет известно, что защищаемые интересы клиента возникли в нарушение закона либо справедливости, он обязан отказаться от их защиты.

Статья 4. Объективность и внимательность аудитора

4.1. Объективной основой для выводов, рекомендаций и заключений аудитора может быть только достаточный объем требуемой информации.

4.2. Оказывая любые профессиональные услуги, аудиторы обязаны объективно рассматривать все возникающие ситуации и реальные факты, не допускать, чтобы личная предвзятость, предрассудки либо давление со стороны могли сказаться на объективности их суждений и заключений.

4.3. Аудитору следует избегать взаимоотношений с лицами, которые могли бы повлиять на объективность его суждений и выводов, либо немедленно прекращать их, указывая на недопустимость давления на аудитора в любой форме.

4.4. При выполнении профессиональных услуг следует проявлять максимальное внимание. Аудиторы должны внимательно и серьезно относиться к своим обязанностям, соблюдать утвержденные аудиторские стандарты, адекватно планировать и контролировать работу, проверять подчиненных специалистов.

Статья 5. Независимость аудитора

5.1. Аудиторы обязаны отказываться от оказания профессиональных услуг, если имеются обоснованные сомнения в их независимости от организации клиента и ее должностных лиц во всех отношениях.

Независимость аудитора в контексте настоящей статьи рассматривается как по формальным, так и по фактическим обстоятельствам.

5.2. В заключении или другом документе, составленном в результате оказанных профессиональных услуг, аудитор обязан сознательно и без каких-либо оговорок заявить о своей независимости в отношении клиента.

5.3. Ниже перечисляются основные обстоятельства, наносящие ущерб независимости аудитора либо позволяющие сомневаться в его фактической независимости:

а) предстоящие (возможные) или ведущиеся судебные (арбитражные) дела с организацией клиента;

б) финансовое участие аудитора в делах организации клиента в любой форме;

в) финансовая и имущественная зависимость аудитора от клиента (совместное участие в инвестициях в другие организации, кредитование, кроме банковского, и др.);

г) косвенное финансовое участие (финансовая зависимость) в организации клиента через родственников, служащих фирмы, через основные и дочерние организации и т.п.;

д) родственные и личные дружеские отношения с директорами и высшим управляющим персоналом организации клиента;

е) чрезмерная гостеприимность клиента, а также получение от него товаров и услуг по ценам, существенно сниженным относительно реальных рыночных цен;

ж) участие аудитора (руководителей аудиторской фирмы) в любых органах управления организации клиента, его основных и дочерних организаций;

и) прежняя работа аудитора в организации клиента либо в его управляющей организации, на любых должностях;

к) если рассматривается вопрос о назначении аудитора на руководящую и иную должность в организации клиента.

5.4. По обстоятельствам, приведенным в п. 5.3 настоящей статьи, независимость считается нарушенной, если они возникли, продолжали существовать или были прекращены в периоде, за который должны быть выполнены профессиональные аудиторские услуги.

5.5. Независимость аудиторской фирмы вызывает сомнения в случае:

а) если она участвует в финансово-промышленной группе, в группе кредитных организаций или холдинге и оказывает профессиональные аудиторские услуги организациям, входящим в эту финансово-промышленную либо банковскую группу (холдинг);

б) если аудиторская фирма возникла на базе структурного подразделения бывшего или действующего министерства (комитета) или при прямом или косвенном участии бывшего или действующего министерства (комитета) и оказывает услуги организациям, ранее или в настоящее время подчиненным данному министерству (комитету);

в) если аудиторская фирма возникла при прямом или косвенном участии банков, страховых компаний или инвестиционных институтов и оказывает услуги организациям, акции которых находятся в собственности, приобретены или приобретались вышеназванными структурами в период, за который аудиторская фирма должна оказать услуги.

5.6. В тех случаях, когда аудитор выполняет по поручению клиента другие услуги (консультирование, составление отчетности, ведение бухгалтерского учета и т.п.), необходимо следить, чтобы они не нарушали независимости аудитора. Независимость аудитора обеспечивается тогда, когда:

а) консультации аудитора не перерастают в услуги по управлению организацией;

б) нет никаких причин и ситуаций, влияющих на объективность суждений аудитора;

в) персонал, участвовавший в ведении бухгалтерского учета и составлении отчетности, не привлекается к аудиторской проверке организации клиента;

г) ответственность за содержание бухгалтерского учета и отчетности принимает на себя организация клиента.

Статья 6. Профессиональная компетентность аудитора

6.1. Аудитор обязан воздерживаться от оказания профессиональных услуг, выходящих за пределы его профессиональной компетенции, а также не соответствующих его квалификационному аттестату.

Аудиторская фирма может привлечь компетентных специалистов для помощи аудитору в решении поставленных конкретных задач.

Аудитор обязан стремиться осуществлять свою профессиональную деятельность в коллективе специалистов, организационно объединенных в аудиторскую фирму.

6.2. Аудитор обязан постоянно обновлять свои профессиональные знания в области бухгалтерского учета, налогообложения, финансовой деятельности и гражданского права, организации и методов аудита, законодательства, российских и международных норм и стандартов бухгалтерского учета и аудиторской деятельности.

Статья 7. Конфиденциальная информация клиентов

7.1. Аудитор обязан сохранять в тайне конфиденциальную информацию о делах клиентов, полученную при оказании профессиональных услуг, без ограничения во времени и независимо от продолжения или прекращения непосредственных отношений с ними.

7.2. Аудитор не должен использовать конфиденциальную информацию клиента, ставшую ему известной при выполнении профессиональных услуг, для своей выгоды или для выгоды любой третьей стороны, а также в ущерб интересам клиента.

7.3. Публикация, иное разглашение конфиденциальной информации клиентов не являются нарушением профессиональной этики в случаях:

а) когда это разрешает клиент с учетом интересов всех сторон, которые она может затронуть;

б) когда это предусмотрено законодательными актами или решениями судебных органов;

в) для защиты профессиональных интересов аудитора в ходе официального расследования или частного разбирательства, проводимого руководителями или уполномоченными представителями клиентов;

г) когда клиент намеренно и незаконно вовлек аудитора в действия, противоречащие профессиональным нормам.

7.4. Аудитор отвечает за сохранение конфиденциальной информации помощниками и всем персоналом фирмы.

Статья 8. Налоговые отношения

8.1. Аудиторы обязаны неукоснительно соблюдать законодательство о налогообложении во всех аспектах; они не должны сознательно скрывать свои доходы от налогообложения или иным образом нарушать налоговое законодательство в своих интересах либо в интересах других лиц.

8.2. При оказании профессиональных услуг по налогообложению аудитор руководствуется интересами клиента. При этом он обязан соблюдать налоговое законодательство и не должен способствовать фальсификациям с целью уклонения клиента от уплаты налогов и обмана налоговой службы.

8.3. О выявленных в ходе проведения обязательного аудита фактах нарушения налогового законодательства, ошибок в расчетах и уплате налогов аудитор обязан в письменной форме сообщить администрации клиента и ревизионной комиссии акционерного (хозяйственного) общества и предупредить их о возможных последствиях и путях исправления нарушений и ошибок.

8.4. Рекомендации и советы в области налогообложения аудитор обязан представлять клиенту только в письменной форме. При этом он стремится не обнадеживать клиента в том, что его рекомендации исключают любые проблемы с налоговыми органами, а также должен предупредить клиента, что ответственность за составление и содержание налоговых деклараций и иной налоговой отчетности лежит на самом клиенте.

Статья 9. Плата за профессиональные услуги

9.1. Плата за профессиональные услуги аудитора отвечает нормам профессиональной этики, если она выплачивается в зависимости от объема и качества предоставляемых услуг. Она может зависеть от сложности оказываемых услуг, квалификации, опыта, профессионального авторитета и степени ответственности аудитора.

9.2. Размер оплаты профессиональных услуг аудитора не должен зависеть от достижения какого-либо определенного результата или обусловливаться иными обстоятельствами, кроме указанных в п. 9.1.

9.3. Аудитор не имеет права получать плату за профессиональные услуги наличными деньгами сверх общеустановленных норм расчетов наличными.

9.4. Аудитор обязан воздерживаться от выплаты и получения комиссионных за приобретение или передачу клиентов либо передачу кому бы то ни было услуг третьей стороны.

9.5. Аудитор обязан заранее оговорить с клиентом и письменно закрепить условия и порядок платы за свои профессиональные услуги.

9.6. Сомнения в соблюдении профессиональной этики вызывает ситуация, когда плата одного клиента составляет всю или большую часть годовой выручки аудитора за оказанные профессиональные услуги.

Статья 10. Отношения между аудиторами

10.1. Аудиторы обязаны доброжелательно относиться к другим аудиторам, воздерживаться от необоснованной критики их деятельности и иных сознательных действий, причиняющих ущерб коллегам по профессии.

10.2. Аудитор должен воздерживаться от нелояльных действий в отношении коллеги при замене клиентом аудитора, содействовать вновь назначенному аудитору в получении информации о клиенте и о причинах замены аудитора.

Информирование вновь назначенного аудитора производится в письменной форме с соблюдением этических норм о конфиденциальности, изложенных в статье 7 настоящего Кодекса.

10.3. Вновь приглашенный аудитор, если такое приглашение сделано не по результатам конкурса, проведенного клиентом, прежде чем согласиться на предложение, обязан запросить прежнего аудитора и убедиться, что не существует профессиональных причин для отказа от него.

Вновь приглашенный аудитор, не получивший ответа от прежнего аудитора в течение приемлемого времени и, несмотря на предпринятые усилия, не имеющий иной информации об обстоятельствах, препятствующих его сотрудничеству с данным клиентом, имеет право дать положительный ответ на полученное предложение.

10.4. Аудитор имеет право в интересах своего клиента и с его согласия приглашать для оказания профессиональных услуг других аудиторов и иных специалистов. Отношения с другими аудиторами (специалистами), привлекаемыми дополнительно, должны быть деловыми и корректными.

Аудиторы (специалисты), дополнительно привлекаемые к оказанию услуг, обязаны воздерживаться от обсуждения с представителями клиента деловых и профессиональных качеств основных аудиторов, проявлять максимальную лояльность к пригласившим их коллегам.

Статья 11. Отношения сотрудников с аудиторской фирмой

11.1. Аттестованные аудиторы, согласившиеся стать сотрудниками аудиторской фирмы, обязаны лояльно относиться к ней, всей своей деятельностью способствовать авторитету и дальнейшему развитию фирмы, поддерживать деловые, доброжелательные отношения с руководителями и иными сотрудниками фирмы, руководителями и персоналом клиентов.

11.2. Взаимоотношения сотрудников и аудиторской фирмы должны основываться на взаимной ответственности за выполнение профессиональных обязанностей, преданности и непредубежденности, постоянным совершенствовании организации аудиторских услуг, их профессионального содержания.

Аудиторская фирма обязана разрабатывать методы профессиональной деятельности, обобщать нормативные акты, снабжать ими своих сотрудников, постоянно заботиться о повышении их профессиональных знаний и качеств.

Аудиторы, сотрудничающие в аудиторской фирме, обязаны добросовестно выполнять свою работу, осторожно и взвешенно подходить к содержанию документов, направляемых клиентам, во взаимоотношениях с ними руководствоваться профессиональными нормами и интересами фирмы.

11.3. Аттестованный аудитор, часто меняющий аудиторские фирмы либо внезапно покидающий ее и тем самым наносящий фирме определенный ущерб, нарушает профессиональную этику.

Специалисты, перешедшие в другую аудиторскую фирму, обязаны воздерживаться от осуждения или восхваления своих прежних руководителей и коллег, от обсуждения с кем бы то ни было организации и методов работы в прежней фирме. Они не должны разглашать известную им конфиденциальную информацию и документы аудиторской фирмы, с которой они прекратили трудовые отношения.

Руководители (сотрудники) аудиторской фирмы воздерживаются от обсуждения с третьими лицами профессиональных и личных качеств своих бывших сотрудников и коллег, за исключением случаев, когда эти бывшие сотрудники нанесли своими действиями существенный ущерб профессии и законным интересам фирмы.

По запросу руководителя аудиторской фирмы, в которую устраивается на работу аудитор, руководитель аудиторской фирмы, сотрудником которой ранее являлся данный аудитор, может дать письменную рекомендацию с указанием профессиональных и личных качеств аудитора.

11.4. Аудитор, по тем или иным причинам покидающий аудиторскую фирму, обязан добросовестно и в полном объеме передать фирме всю имеющуюся у него документальную и иную профессиональную информацию, не оставляя у себя копий, черновых записей, рабочих документов, связанных с аудиторскими проверками.

12.1. Публичная информация об аудиторах и реклама аудиторских услуг может быть представлена в средствах массовой информации, специальных изданиях аудиторов, в адресных и телефонных справочниках, в публичных выступлениях и иных публикациях аудиторов, руководителей и сотрудников аудиторских фирм.

Отсутствуют какие-либо ограничения в отношении места и частоты обнародования рекламы, размера и оформления рекламного объявления.

12.2. Реклама аудиторских профессиональных услуг должна быть информативной, прямой и честной, выдержанной в хорошем вкусе, исключающем всякую возможность обмана и заблуждения потенциальных клиентов либо возбуждения у них недоверия к другим аудиторам.

12.3. Не допускается как противоречащая профессиональной этике аудиторов реклама и публикации, содержащие:

а) прямое указание или намек, вселяющий необоснованные ожидания (уверенность) клиентов в благоприятности результатов профессиональных аудиторских услуг;

б) безосновательные самовосхваления и сравнения с другими аудиторами;

г) сведения, которые могут раскрыть конфиденциальные данные клиента либо необъективно представить его в ложном свете;

д) необоснованные претензии быть специалистом в определенной области профессиональной деятельности;

е) сведения, имеющие целью ввести в заблуждение или оказать давление на судебные, налоговые и иные государственные органы.

12.4. Аудиторы обязаны воздерживаться от участия в различного рода сравнительных исследованиях и рейтингах, результаты которых предполагается публиковать для всеобщего сведения, либо от оплаты услуг журналистов, публикующих благоприятную информацию о них.

Статья 13. Несовместимые действия аудитора

13.1. Аудитор не должен одновременно с основной профессиональной практикой заниматься деятельностью, которая влияет или может повлиять на его объективность и независимость, соблюдение приоритета общественных интересов либо на репутацию профессии в целом и потому несовместимой с оказанием профессиональных аудиторских услуг.

13.2. Занятие какой-либо деятельностью, запрещенной практикующим аудиторам в соответствии с законодательством, рассматривается как несовместимые действия аудитора, нарушающие закон и профессиональные этические нормы.

13.3. Выполнение аудитором двух и более профессиональных услуг и заданий одновременно не может рассматриваться несовместимыми действиями.

Статья 14. Аудиторские услуги в других государствах

14.1. Независимо от того, где аудитор оказывает профессиональные услуги, в своем государстве или в другом, этические нормы его поведения остаются неизменными.

14.2. Для обеспечения качества профессиональных услуг, оказываемых в других государствах, аудитор обязан знать и применять в своей работе международные аудиторские стандарты и стандарты, действующие в том государстве, в котором он осуществляет профессиональную деятельность.

14.3. Оказывая профессиональные услуги в другом государстве, необходимо руководствоваться следующими правилами:

а) если этические нормы профессионального поведения, установленные в государстве, в котором аудитор оказывает профессиональные услуги, менее строгие, чем предусмотренные настоящим Кодексом, необходимо руководствоваться Кодексом;

б) если этические нормы профессионального поведения в государстве, в котором аудитор оказывает профессиональные услуги, более строгие, чем предусмотренные настоящим Кодексом, аудитор обязан руководствоваться этическими нормами, принятыми в этом государстве;

в) если международные этические нормы профессионального поведения аудиторов превышают требования настоящего Кодекса, аудитор обязан руководствоваться международными нормами с учетом содержания настоящей статьи Кодекса.

Статья 15. Соответствие настоящего Кодекса международным нормам

Нормы профессионального поведения, определяемые настоящим Кодексом, основаны на международных этических нормах, разработанных Международной федерацией бухгалтеров (IFA).

Ассоциация содействует в оказании услуги в продаже лесоматериалов: по выгодным ценам на постоянной основе. Лесопродукция отличного качества.

Кодекс этики аудиторов

Необходимость кодекса этики поведения существует главным образом для профессий, которые характеризуются повышенной ответственностью перед обществом и определенной спецификой проявления этой ответственности. К ним относятся врачи, судьи, работники государственных служб, сотрудники правоохранительных органов и некоторые другие профессии.

Аудиторы ежегодно проверяют правильность ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности у большинства крупных и средних хозяйственных организаций всех отраслей экономики, оценивают эффективность систем внутреннего контроля многомиллионных сумм оборотов в организациях различных организационных форм и видов собственности. Такие проверки и оценки должны быть полностью независимыми, объективными, честными. При этом необходимо, чтобы аудитору верили и были убеждены, что обман и злоупотребления для представителей данной профессии в принципе исключаются.

Приступая к проверке правильности ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности, аудиторы должны быть свободными от какой-либо зависимости или заинтересованности, которая может быть признана не совместимой с принципами аудита. Это относится и к работе по осуществлению финансового учета и составлению отчетности, выполняемой по поручению клиентов аудиторскими фирмами или индивидуальными аудиторами.

Эти и другие моменты вызвали потребность в особых правилах поведения – кодекса этики аудиторов России.

Одобрен
Советом по аудиторской деятельности
при Минфине России
(протокол N 56 от 31 мая 2007 г.)

Согласно Кодексу

Аудитор обязан соблюдать следующие основные принципы поведения:

а) честность;

б) объективность;

в) профессиональная компетентность и должная тщательность;

г) конфиденциальность;

д) профессиональность поведения.

Честность

Аудитор должен действовать открыто и честно во всех профессиональных и деловых взаимоотношениях. Принцип честности также предполагает честное ведение дел и правдивость.

Аудитор не должен быть связан с отчетностью, документами, сообщениями или иной информацией, если есть основания полагать, что:

в) в них пропущены или искажены необходимые данные там, где пропуски или искажения могут вводить в заблуждение.

Объективность

Аудитор не должен допускать, чтобы предвзятость, конфликт интересов либо другие лица влияли на объективность его профессиональных суждений.

Аудитору следует избегать отношений, которые могут исказить или повлиять на его профессиональные суждения.

Профессиональная компетентность и должная тщательность

Аудитор обязан постоянно поддерживать свои знания и навыки на уровне, обеспечивающем предоставление клиентам или работодателям квалифицированных профессиональных услуг, основанных на новейших достижениях практики и современном законодательстве. При оказании профессиональных услуг аудитор должен действовать с должным усердием и в соответствии с применимыми техническими и профессиональными стандартами.

Обеспечение профессиональной компетентности можно разделить на два самостоятельных этапа:

а) достижение должного уровня профессиональной компетентности;

б) поддержание профессиональной компетентности на должном уровне.

Поддержание профессиональной компетентности требует постоянной осведомленности и понимания соответствующих технических, профессиональных и деловых новшеств. Постоянное повышение профессиональной квалификации развивает и поддерживает способности, позволяющие аудитору компетентно работать в профессиональной среде.

Под усердием понимается обязанность действовать в соответствии с требованиями задания (договора), внимательно, тщательно и своевременно.

Аудитор должен предпринимать меры к тому, чтобы лица, работающие под его началом в профессиональном качестве, имели надлежащую подготовку и должное руководство.

В случаях, когда это уместно, аудитор должен ставить клиентов, работодателей или иных пользователей профессиональных услуг в известность об ограничениях, присущих этим услугам, с тем чтобы избегать толкования выраженного аудитором мнения как утверждения факта.

Конфиденциальность

Аудитор должен обеспечить конфиденциальность информации, полученной в результате профессиональных или деловых отношений, и не должен раскрывать эту информацию третьим лицам, не обладающим надлежащими и конкретными полномочиями, за исключением случаев, когда аудитор имеет законное или профессиональное право либо обязан раскрыть такую информацию. Конфиденциальная информация, полученная в результате профессиональных или деловых отношений, не должна использоваться аудитором для получения им или третьими лицами каких-либо преимуществ.

Аудитор должен соблюдать конфиденциальность даже вне профессиональной среды. Аудитор должен помнить о возможности неумышленного разглашения информации, особенно в условиях поддержания длительных связей с деловыми партнерами либо их близкими родственниками или членами семьи.

Необходимость соблюдать принцип конфиденциальности сохраняется даже после окончания отношений между аудитором и клиентом или работодателем. Меняя место работы или приступая к работе с новым клиентом, аудитор имеет право использовать предыдущий опыт. Однако аудитор не должен использовать или раскрывать конфиденциальную информацию, собранную или полученную в результате профессиональных или деловых отношений.

В следующих обстоятельствах аудитор должен или может быть обязан раскрыть конфиденциальную информацию, либо такое раскрытие может быть уместным:

а) раскрытие разрешено законом и (или) санкционировано клиентом или работодателем;

б) раскрытие требуется законом, например:

при подготовке документов или представлении доказательств в иной форме в ходе судебного разбирательства;

при сообщении ставших известными фактов нарушения закона надлежащим органам государственной власти;

в) раскрытие является профессиональной обязанностью или правом (если это не запрещено законом):

при проверке качества работы, проводимой внутри аудиторской организации или саморегулируемой организацией аудиторов;

при ответе на запрос или в ходе расследования внутри аудиторской организации, саморегулируемой организации аудиторов или надзорного органа;

при защите аудитором своих профессиональных интересов при юридическом разбирательстве;

для соответствия правилам (стандартам) и нормам профессиональной этики.

При принятии решения о возможности раскрытия конфиденциальной информации аудитор должен учитывать следующее:

а) будет ли нанесен ущерб интересам какой-либо из сторон, включая третьи стороны, интересы которых также могут быть затронуты, при наличии разрешения клиента или работодателя на раскрытие информации;

б) является ли соответствующая информация достаточно известной и в разумной степени обоснованной. В ситуации, когда имеют место необоснованные факты, неполная информация либо необоснованные выводы, должно быть использовано профессиональное суждение для определения, в каком виде раскрывать информацию (если необходимо раскрывать);

в) характер предполагаемого сообщения и его адресат. В особенности аудитор должен быть уверен, что лица, которым адресовано сообщение, являются надлежащими получателями.

Профессиональное поведение

Аудитор должен соблюдать соответствующие законы и нормативные акты и избегать любых действий, которые дискредитируют или могут дискредитировать профессию либо являются действиями, которые разумное и хорошо осведомленное стороннее лицо, обладающее всей необходимой информацией, расценит как отрицательно влияющие на хорошую репутацию профессии.

При предложении и продвижении своей кандидатуры и услуг аудитор не должен дискредитировать профессию. Аудитор должен быть честным, правдивым и не должен:

а) делать заявления, преувеличивающие уровень услуг, которые он может предоставить, его квалификацию и приобретенный им опыт;

б) давать пренебрежительные отзывы о работе других аудиторов или проводить необоснованные сравнения своей работы с работой других аудиторов.

Соблюдению основных принципов может угрожать широкий круг обстоятельств. Большинство угроз можно разделить на следующие категории:

а) угрозы личной заинтересованности, которые могут возникнуть вследствие финансовых или других интересов аудитора, его ближайших родственников или членов семьи; (наличие тесных деловых отношений с клиентом; обеспокоенность возможностью потерять клиента; возможность стать сотрудником клиента; условный гонорар, зависящий от результатов проверки достоверности информации;)

б) угрозы самоконтроля, которые могут возникнуть, когда предыдущее суждение должно быть переоценено аудитором, ранее вынесшим это суждение; (обнаружение существенной ошибки при перепроверке работы аудитора; член проверяющей группы является или в недавнем прошлом являлся директором или должностным лицом клиента; оказание клиенту услуги, непосредственно влияющей на предмет проверки)

в) угрозы заступничества, которые могут возникнуть, когда, продвигая какую-либо позицию или мнение, аудитор доходит до некоторой границы, за которой его объективность может быть подвергнута сомнению; (действия в качестве защитника клиента по проверке при разбирательстве или споре с третьей стороной)

г) угрозы близкого знакомства, которые могут возникнуть, если в результате близких отношений аудитор начинает с излишним сочувствием относиться к интересам других лиц (член группы, ответственной за задание, находится в близких родственных или семейных отношениях с директором или иным должностным лицом клиента; принятие подарков или знаков особого внимания от клиента, за исключением случаев, когда их стоимость является явно незначительной; длительные деловые отношения между старшим персоналом аудиторской организации и клиентом)

д) угрозы шантажа, которые могут возникнуть, когда с помощью угроз (реальных или воспринимаемых как таковые) аудитору пытаются помешать действовать объективно. (угроза увольнения или отстранения от выполнения задания для клиента; угроза возбуждения судебного разбирательства;)

Меры предосторожности, которые могут устранить указанные угрозы или ослабить их до приемлемого уровня, подразделяются на две общие группы:

а) меры предосторожности, предусмотренные профессией, законом или нормативными актами;

требования к образованию, профессиональной подготовке и опыту, необходимым для занятия профессией;

требования постоянного повышения профессиональной квалификации;

руководство по корпоративному поведению (управлению);

профессиональные правила (стандарты);

контроль процедуры со стороны профессии и надзорных органов, а также качества работы и соблюдения дисциплинарных процедур;

внешние проверки юридически уполномоченными третьими лицами отчетов, документов, сообщений и иной информации, подготовленных аудитором.

б) меры предосторожности, обусловленные рабочей средой.

Аудитор должен вынести суждение о том, как лучше реагировать на выявленную угрозу. При этом аудитор должен рассмотреть, что именно признало бы приемлемым разумное и хорошо информированное стороннее лицо, обладающее всей необходимой информацией (в том числе о существенности угрозы и принятых мерах предосторожности). При таком рассмотрении должны учитываться такие факторы, как существенность угрозы, характер задания и структура аудиторской организации.

Конкретные меры предосторожности, относящиеся к заданию, могут включать:

а) привлечение другого аудитора для проверки проделанной работы или получения необходимой консультации;

б) получение консультаций от независимой третьей стороны (например, комитета по аудиту клиента), профессионального контрольного органа или других аудиторов;

в) обсуждение этических проблем с руководящими работниками клиента;

г) раскрытие руководящим работникам клиента характера оказываемых услуг и размера взимаемой платы (гонорара);

д) привлечение другой аудиторской организации для выполнения (повторного выполнения) части задания;

е) ротация руководящего персонала проверяющей группы.

В стремлении реализовывать широкомасштабную задачу по выработке и внедрению скоординированных и взаимоувязанных стандартов профессиональной этики аудиторов в настоящее время Советом по аудиторской деятельности при Министерстве финансов Российской Федерации при активном участии аккредитованных при Минфине России профессиональных аудиторских объединений разработан Кодекс этических норм профессиональной деятельности аудиторов и принят Советом 28 августа 2003 года.

Кодекс этики аудиторов — это подробный официальный перечень ценностей и принципов, которыми руководствуется аудиторы России при осуществлении профессиональной деятельности.

В соответствии с условиями кодекса необходимо признать, что основной целью аудиторской профессии является деятельность специалистов на самом высоком профессиональном уровне, обеспечивающем качественное выполнение заданий и удовлетворение общественных интересов.

Соблюдение этических норм профессионального поведения достигается высокой ответственностью аудиторов. Соблюдение общечеловеческих и профессиональных этических норм — непременная обязанность и высший долг каждого аудитора, руководителя и сотрудника аудиторской фирмы.

Принципы, которые должен соблюдать каждый аудитор

В Кодексе этики аудиторов приводятся фундаментальные принципы, которые должен соблюдать каждый аудитор : честность, независимость, объективность, профессиональная компетентность и должностная тщательность, конфиденциальность, руководствование регламентирующими документами и другие принципы.

Под честностью понимается не только правдивость, но также беспристрастность и надежность. В соответствии с принципом объективности все аудиторы должны действовать справедливо , честно и не иметь конфликта интересов.

При выполнении своих функций аудиторы должны проявлять объективность. Объективность означает непредвзятость, беспристрастность и неподвластность какому-либо влиянию при рассмотрении профессиональных вопросов и формировании выводов и заключений.

При соблюдении этических требований объективности следует:

избегать отношений, которые допускают предвзятость, пристрастность или влияние других лиц в ущерб объективности;
не принимать или предлагать подарки или знаки гостеприимства, если можно разумно предположить, что они оказывают существенное и недопустимое влияние на профессиональное суждение аудиторов.

Выражая согласие на оказание услуг, аудитор должен быть уверен в том, что выполнит работу на высоком профессиональном уровне. Аудитор должен воздержаться от оказания услуг в области, где он некомпетентен, если ему не будет оказана помощь соответствующих специалистов. Аудиторы должны оказывать аудиторские услуги с должным вниманием, компетентностью и усердием. Их обязанностью является постоянная забота о пополнении своих знаний и опыта на таком уровне, который бы давал как руководству, так и клиенту уверенность в высоком качестве профессиональных услуг, основанных на постоянно обновляющейся информации в области законодательства, методики и практики аудита.

Профессиональная компетентность — обладание необходимым объемом знаний и навыков, позволяющим аудитору квалифицированно и качественно оказывать профессиональные услуги.

Аудиторы не должны преувеличивать свои знания и опыт.

Конфиденциальность — один из принципов аудита, который заключается в том, что аудиторы (аудиторские организации) обязаны обеспечивать сохранность документов, получаемых или составляемых ими в ходе аудиторской деятельности, и не вправе передавать эти документы или их копии (как полностью, так и частично) каким бы то ни было третьим лицам либо разглашать устно содержащиеся в них сведения без согласия собственника (руководителя) аудируемого лица, за исключением случаев, предусмотренных законодательными актами Российской Федерации.

Данные, полученные в ходе аудиторской проверки, проводимой по поручению органа дознания, прокурора, следователя, суда и арбитражного суда могут быть преданы гласности только с разрешения указанных органов и в том виде, в каком упомянутые органы признают это возможным.

Принцип конфиденциальности должен соблюдаться неукоснительно, даже если разглашение или распространение информации о проверяемом экономическом субъекте не наносит ему материального или иного ущерба.

В соответствии с условиями статьи 8 закона РФ «Об аудиторской деятельности» аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обязаны хранить тайну об операциях в организациях, где проводились проверки или которым оказывались сопутствующие аудиту услуги. Конфиденциальность подразумевает обязанность сохранять информацию от раскрытия и включает требование к аудитору, получающему информацию в ходе выполнения профессиональных услуг, не использовать эту информацию в личных целях или в интересах третьей стороны.

Кодекс этики аудиторов оговаривает следующие основные профессиональные требования конфиденциальности, к которым относится неразглашение информации следующего характера:

сведения о фактах, событиях и обстоятельствах частной жизни гражданина, позволяющие идентифицировать его личность (персональные данные), за исключением сведений, подлежащих распространению в средствах массовой информации в установленных федеральными законами случаях;
сведения, составляющие тайну следствия и судопроизводства;
служебные сведения, доступ к которым ограничен органами государственной власти в соответствии с федеральными законами и нормативными актами (служебная тайна);
сведения, связанные с профессиональной деятельностью, доступ к которым ограничен в соответствии с Конституцией Российской Федерации и федеральными законами (врачебная, аудиторская, нотариальная, адвокатская тайна, тайна переписки, телефонных переговоров, почтовых отправлений, телеграфных или иных сообщений и так далее);
сведения, связанные с коммерческой деятельностью, доступ к которым ограничен в соответствии с федеральными законами и нормативными актами (коммерческая тайна);
сведения о сущности изобретения, полезной модели или промышленного образца до официальной публикации информации о них.

Независимость - это обязательное отсутствие заинтересованности (финансовой, имущественной, родственной или любой другой) у аудитора при формировании своего мнения в делах аудируемой организации либо зависимости от третьих лиц.

В интересах общества все аудиторы и аудиторские организации должны быть независимы от аудируемых организаций и третьих лиц.

Наиболее результативный аудит проводится независимыми аудиторами. В действующем законодательстве (статья 12 закона РФ «Об аудиторской деятельности») существуют ограничения, которыми оговариваются условия независимости аудиторских проверок. В приведенной таблице указываются основные требования к юридическим и физическим лицам в ограничениях при проведении аудита:

Репутация аудиторской фирмы

В своей деятельности аудиторы должны соблюдать ряд предпосылок или основных принципов, которые не только позволяют создать хорошую репутацию аудиторской фирме и ее работникам, но и являются общепринятыми этическими нормами поведения в данной области. К таким принципам относятся Добросовестность и Профессиональное поведение.

Добросовестность — предполагает оказание аудитором профессиональных услуг с должной тщательностью, внимательностью , оперативностью и надлежащим использованием своих способностей. При этом усердное и ответственное отношение аудитора к своей работе не должно приниматься в качестве гарантии безошибочности в аудиторской деятельности.

Профессиональное поведение — соблюдение приоритета общественных интересов и обязанность аудитора поддерживать высокую репутацию своей профессии, воздерживаться от совершения поступков, несовместимых с оказанием аудиторских услуг

Профессиональная этика аудитора не исчерпывается этими несколькими правилами поведения. Концепция профессионального поведения распространяется на все сферы деятельности аудитора. Этика и ее дисциплинирующее воздействие являются основой саморегулирования их деятельности. Аудиторы должны постоянно помнить об интересах других лиц. Каким бы сложным ни было их решение, необходимо, учитывая технические детали помнить о сути проблемы. Невозможно переоценить важность для бухгалтеров и аудиторов осознания самого духа профессии, оказывающей влияние на других людей.

Кодекс профессиональной этики аудитора устанавливает нормы поведения аудиторов , определяет основополагающие принципы, которые должны соблюдаться им в процессе выполнения своих профессиональных функций.

Для разработки профессиональной этики используются положения общей этики. Этика — область философии, которая занимается систематическим изучением проблемы человеческого выбора, понятий о хорошем и плохом, которыми человек руководствуется, и смысл, который в конечном счете имеет. Необходимость регулирования этического поведения профессиональных групп возникла в связи с ответственностью ее представителей перед обществом.

Аудиторы несут ответственность перед обществом, в том числе перед всеми, кто полагается на их объективность, честность, независимость, что способствует поддержанию нормального функционирования коммерческой деятельности.

Профессиональная этика включает в себя свод норм , которые имеют рамочный характер, однако даже при их наличии проблема выбора в конкретном случае остается за профессионалом:

императивный — строится на жестких правилах, которых следует придерживаться, недостаток — рассматривается только соблюдение правил, а не последствие действий;
утилитарный — изучаются последствия в результате действий, а не соблюдение правил (т.е. допускаются исключения из правил), недостаток — данный подход дает положительный эффект, если все остальные следуют норме, если нет, то исключение из правил становится правилом для всех и нормы поведения не соблюдаются;
генерализация — разумное сочетание императивного и утилитарного подходов, предполагает решать проблему выбора, отвечая на вопрос: «Что случилось бы, если бы все действовали одинаково в одинаковых обстоятельствах?». Если результаты действий нежелательны, то такие действия являются неэтичными и не должны осуществляться.

Выделяют международный, национальный и внутренний кодексы профессиональной этики аудиторов .

Международный кодекс профессиональной этики принят МФБ. В нем содержатся нормы как в целом для всех профессиональных бухгалтеров, так и отдельно для независимых профессиональных бухгалтеров (аудиторов).

Кодекс профессиональной этики аудиторов России в качестве национального был утвержден Советом по аудиторской деятельности при Минфине России 28.08.2003 протоколом № 16 и согласован с Координационным советом российских профессиональных объединений аудиторов и бухгалтеров. Он подготовлен с учетом требований законодательства Российской Федерации на основе рекомендаций Кодекса этики МФБ с максимальным сохранением его концептуальных подходов и разделов. Этот кодекс устанавливает правила поведения аудиторов России и определяет основные принципы, которые должны ими соблюдаться при осуществлении профессиональной деятельности. В России аккредитованные профессиональные аудиторские объединения обязаны с 2001 г. устанавливать требования к профессиональной этике, осуществлять систематический контроль за их соблюдением. Кодекс этики, действующий в профессиональном объединении, относится к группе внутренних кодексов. В соответствии с правилами преемственности его нормы не должны противоречить национальному кодексу и содержать требования ниже национального.

Некоторые российские аудиторские объединения до вступления в силу Федерального закона от 07.08.2001 № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» сами разрабатывали и принимали внутренний кодекс профессиональной этики аудитора. В частности, такой кодекс утвердила в декабре 1996 г. Аудиторская палата России. В нем были обобщены этические нормы профессионального поведения независимых аудиторов, объединенных Аудиторской палатой России, на основе международных этических норм МФБ.

Наличие кодексов этики разных уровней может привести к определенным противоречиям. Международный кодекс в отношении данной проблемы предусматривает следующее: если какое-либо положение национального этического кодекса противоречит положению международного этического кодекса, то должно выполняться национальное требование. При оказании услуг в другом государстве следует руководствоваться тем этическим кодексом, в котором определены более строгие (жесткие) требования.

За несоблюдение кодекса этики определяется профессиональным аудиторским объединением.

Обзор документа

Совет по аудиторской деятельности 22 марта 2012 г. одобрил Кодекс профессиональной этики аудиторов - свод обязательных правил поведения.

Аудитор должен соблюдать такие этические принципы, как честность, объективность, компетентность и должная тщательность, конфиденциальность, профессиональное поведение. При этом необходимо применять концептуальный подход. Он заключается в следующем. Аудитор должен распознавать нарушения основных принципов этики, оценивать их и предпринимать ответные действия. Такой подход предостережет его от ошибки признать ситуацию приемлемой только потому, что кодекс прямо не определяет ее как недопустимую.

Если аудитор не может предпринять надлежащие меры предосторожности, то он должен отказаться от оказания запрашиваемых у него услуг или прекратить их предоставление либо (в случае необходимости) отказаться от выполнения задания (договора).

Аудитор может обратиться за консультацией в саморегулируемую организацию. Это касается случаев, когда он сталкивается с необычными обстоятельствами, в которых применение конкретного требования кодекса привело бы к неадекватному или не соответствующему общественным интересам результату.

Соблюдению этических принципов могут препятствовать угрозы личной заинтересованности, самоконтроля, заступничества, близкого знакомства, шантажа. Приведены примеры обстоятельств, при которых могут возникать такие угрозы.

Аудитор должен оценивать приемлемость задания и отношений с клиентом. Выявлять обстоятельства, которые могут привести к конфликту интересов. Указано, чем руководствоваться, если предлагается заменить другого аудитора, высказать второе мнение. Также уделено внимание вопросам вознаграждения, рекламы, подарков и знаков внимания, принятия на хранение денег клиента.

Одобрен
Советом по аудиторской деятельности
при Минфине России
(протокол N 56 от 31 мая 2007 г.)

Предисловие

1. Отличительной особенностью аудиторской профессии является признание и принятие на себя обязанности действовать в общественных интересах. Поэтому ответственность аудитора не исчерпывается исключительно удовлетворением потребностей отдельного клиента или работодателя. Действуя в общественных интересах, аудитор обязан соблюдать и подчиняться нормам профессиональной этики аудитора.

2. Настоящий Кодекс этики аудиторов России (далее - Кодекс) является сводом норм профессиональной этики аудитора, т.е. сложившихся и широко применяемых при ведении аудиторской деятельности правил поведения аудитора и аудиторской организации, не предусмотренных законодательством. Поскольку не представляется возможным определить нормы профессиональной этики для всех ситуаций и обстоятельства, с которыми может столкнуться аудитор при ведении аудиторской деятельности, Кодекс содержит лишь базовые нормы.

3. Нормы профессиональной этики, содержащиеся в Кодексе, действительны для всех аудиторов, за исключением случаев, предусмотренных Кодексом.

4. Кодекс подготовлен на основе Кодекса этики профессиональных бухгалтеров, принятого Международной федерацией бухгалтеров (International Federation of Accountants).

5.1. В разделе 1 Кодекса приведены основные принципы профессиональной этики аудитора и руководство по применению этих принципов на практике (модель поведения аудитора и аудиторской организации). Аудиторы должны применять данную модель для выявления угроз нарушения основных принципов, оценки серьезности таких угроз, а в случаях, когда угроза оценивается иначе, чем явно незначительная, - для принятия мер предосторожности с целью устранения угрозы или сведения ее до приемлемого уровня, при котором соответствие основным принципам не подвергается опасности.

5.2. В разделах 2 - 9 Кодекса описан порядок применения указанной модели поведения в конкретных ситуациях. В ней приведены примеры мер предосторожности против угроз нарушения основных принципов. Кроме того, приведены примеры ситуаций, в которых невозможно принять достаточные меры предосторожности против угроз, и, следовательно, необходимо избегать действий или отношений, ведущих к возникновению таких угроз.

Примеры, приведенные в указанных разделах, не дают исчерпывающего перечня всех обстоятельств работы аудиторов, при которых могут возникнуть угрозы нарушения основных принципов поведения, и не должны рассматриваться в качестве таковых. Следовательно, аудитору недостаточно просто следовать приведенным примерам; необходимо применять модель поведения к конкретным условиям работы.

6. Аудитор не должен участвовать в деятельности, которая оказывает или может оказать негативное влияние на его честность, объективность и репутацию профессии и в результате стать не совместимой с предоставлением профессиональных услуг.

Раздел 1. Модель поведения аудитора и аудиторской организации

Основные принципы

1.1. Аудитор обязан соблюдать следующие основные принципы поведения:

а) честность;

б) объективность;

в) профессиональная компетентность и должная тщательность;

г) конфиденциальность;

д) профессиональность поведения.

Честность

1.2. Аудитор должен действовать открыто и честно во всех профессиональных и деловых взаимоотношениях. Принцип честности также предполагает честное ведение дел и правдивость.

1.3. Аудитор не должен быть связан с отчетностью, документами, сообщениями или иной информацией, если есть основания полагать, что:

Объективность

1.5. Аудитор не должен допускать, чтобы предвзятость, конфликт интересов либо другие лица влияли на объективность его профессиональных суждений.

1.6. Аудитор может оказаться в ситуации, которая может повредить его объективности. Аудитору следует избегать отношений, которые могут исказить или повлиять на его профессиональные суждения.

Профессиональная компетентность и должная тщательность

1.7. Аудитор обязан постоянно поддерживать свои знания и навыки на уровне, обеспечивающем предоставление клиентам или работодателям квалифицированных профессиональных услуг, основанных на новейших достижениях практики и современном законодательстве. При оказании профессиональных услуг аудитор должен действовать с должным усердием и в соответствии с применимыми техническими и профессиональными стандартами.

1.8. Квалифицированная профессиональная услуга предполагает наличие обоснованного суждения по применению профессиональных знаний и навыков в процессе предоставления такой услуги. Обеспечение профессиональной компетентности можно разделить на два самостоятельных этапа:

а) достижение должного уровня профессиональной компетентности;

б) поддержание профессиональной компетентности на должном уровне.

1.9. Поддержание профессиональной компетентности требует постоянной осведомленности и понимания соответствующих технических, профессиональных и деловых новшеств. Постоянное повышение профессиональной квалификации развивает и поддерживает способности, позволяющие аудитору компетентно работать в профессиональной среде.

1.10. Под усердием понимается обязанность действовать в соответствии с требованиями задания (договора), внимательно, тщательно и своевременно.

1.11. Аудитор должен предпринимать меры к тому, чтобы лица, работающие под его началом в профессиональном качестве, имели надлежащую подготовку и должное руководство.

1.12. В случаях, когда это уместно, аудитор должен ставить клиентов, работодателей или иных пользователей профессиональных услуг в известность об ограничениях, присущих этим услугам, с тем чтобы избегать толкования выраженного аудитором мнения как утверждения факта.

Конфиденциальность

1.13. Аудитор должен обеспечить конфиденциальность информации, полученной в результате профессиональных или деловых отношений, и не должен раскрывать эту информацию третьим лицам, не обладающим надлежащими и конкретными полномочиями, за исключением случаев, когда аудитор имеет законное или профессиональное право либо обязан раскрыть такую информацию. Конфиденциальная информация, полученная в результате профессиональных или деловых отношений, не должна использоваться аудитором для получения им или третьими лицами каких-либо преимуществ.

1.14. Аудитор должен соблюдать конфиденциальность даже вне профессиональной среды. Аудитор должен помнить о возможности неумышленного разглашения информации, особенно в условиях поддержания длительных связей с деловыми партнерами либо их близкими родственниками или членами семьи.

1.15. Аудитор также должен соблюдать конфиденциальность информации, раскрытой ему потенциальным клиентом или работодателем.

1.16. Аудитор также должен иметь в виду необходимость соблюдать конфиденциальность информации внутри аудиторской организации или в отношениях с работодателями.

1.17. Аудитор должен предпринимать все разумные меры к тому, чтобы лица, работающие под его началом, и лица, от которых он получает консультации или помощь, с должным уважением относились к его обязанности соблюдать конфиденциальность информации.

1.18. Необходимость соблюдать принцип конфиденциальности сохраняется даже после окончания отношений между аудитором и клиентом или работодателем. Меняя место работы или приступая к работе с новым клиентом, аудитор имеет право использовать предыдущий опыт. Однако аудитор не должен использовать или раскрывать конфиденциальную информацию, собранную или полученную в результате профессиональных или деловых отношений.

1.19. В следующих обстоятельствах аудитор должен или может быть обязан раскрыть конфиденциальную информацию, либо такое раскрытие может быть уместным:

а) раскрытие разрешено законом и (или) санкционировано клиентом или работодателем;

б) раскрытие требуется законом, например:

при подготовке документов или представлении доказательств в иной форме в ходе судебного разбирательства;

при сообщении ставших известными фактов нарушения закона надлежащим органам государственной власти;

в) раскрытие является профессиональной обязанностью или правом (если это не запрещено законом):

при защите аудитором своих профессиональных интересов при юридическом разбирательстве;

для соответствия правилам (стандартам) и нормам профессиональной этики.

1.20. При принятии решения о возможности раскрытия конфиденциальной информации аудитор должен учитывать следующее:

Профессиональное поведение

1.21. Аудитор должен соблюдать соответствующие законы и нормативные акты и избегать любых действий, которые дискредитируют или могут дискредитировать профессию либо являются действиями, которые разумное и хорошо осведомленное стороннее лицо, обладающее всей необходимой информацией, расценит как отрицательно влияющие на хорошую репутацию профессии.

1.22. При предложении и продвижении своей кандидатуры и услуг аудитор не должен дискредитировать профессию. Аудитор должен быть честным, правдивым и не должен:

Подход, основанный на модели

1.23. Условия, в которых работает аудитор, могут привести к возникновению угрозы нарушения основных принципов. Невозможно описать все ситуации, в которых возникают такие угрозы, и определить надлежащие действия, направленные на устранение. Кроме того, характер задания (договора) может существенно различаться от случая к случаю, и, следовательно, возможно возникновение различных угроз, которые соответственно требуют разных защитных мер. Таким образом, модель, требующая от аудитора не просто следовать заданному набору правил, которые могут быть оспорены, а определять, оценивать и реагировать на угрозы нарушения основных принципов, служит общественным интересам.

В Кодексе приведена модель, имеющая цель помочь аудитору выявлять, оценивать и реагировать на угрозы нарушения основных принципов. Если выявленная угроза не является явно незначительной, то аудитор должен, если это уместно, предпринять меры предосторожности, направленные на устранение такой угрозы или сведение ее до приемлемого уровня, при котором соответствие основным принципам не подвергается опасности.

1.24. В случае, когда аудитор знает либо когда может обоснованно ожидать, что он знает о наличии обстоятельств или отношений, которые могут подвергнуть опасности соблюдение основных принципов, он обязан оценить любые угрозы нарушения основных принципов.

1.25. При оценке значимости угрозы аудитор должен принимать во внимание как количественные, так и качественные факторы. Если аудитор не может предпринять надлежащие меры предосторожности, он обязан отказаться от предоставления требуемых от него профессиональных услуг или прекратить их предоставление, или в случае необходимости отказаться от выполнения своих обязанностей перед клиентом.

1.26. Аудитор может непреднамеренно нарушить какое-либо положение Кодекса. В зависимости от характера и значимости такое непреднамеренное нарушение может не представлять опасность для соблюдения основных принципов. Как только такое нарушение обнаружено, оно должно быть незамедлительно исправлено и должны быть приняты необходимые меры предосторожности.

Угрозы и меры предосторожности

1.27. Соблюдению основных принципов может угрожать широкий круг обстоятельств. Большинство угроз можно разделить на следующие категории:

а) угрозы личной заинтересованности, которые могут возникнуть вследствие финансовых или других интересов аудитора, его ближайших родственников или членов семьи;

б) угрозы самоконтроля, которые могут возникнуть, когда предыдущее суждение должно быть переоценено аудитором, ранее вынесшим это суждение;

г) угрозы близкого знакомства, которые могут возникнуть, если в результате близких отношений аудитор начинает с излишним сочувствием относиться к интересам других лиц;

д) угрозы шантажа, которые могут возникнуть, когда с помощью угроз (реальных или воспринимаемых как таковые) аудитору пытаются помешать действовать объективно.

1.28. Характер и значимость угроз могут различаться в зависимости от того, возникают ли они в связи с оказанием клиенту услуг по аудиту финансовой (бухгалтерской) отчетности, услуг по проверке достоверности информации, не являющейся аудитом финансовой (бухгалтерской) отчетности, услуг, не связанных с проверкой достоверности информации.

1.29. Примерами обстоятельств, при которых могут возникнуть угрозы личной заинтересованности, являются, в частности:

а) финансовая заинтересованность в клиенте или общая с клиентом финансовая заинтересованность;

б) чрезмерная зависимость от общего размера гонорара, получаемого от одного клиента;

в) наличие тесных деловых отношений с клиентом;

г) обеспокоенность возможностью потерять клиента;

д) возможность стать сотрудником клиента;

е) условный гонорар, зависящий от результатов проверки достоверности информации;

ж) заем, выданный клиенту, которому оказываются услуги по проверке, либо директору или иному должностному лицу клиента, а также заем, полученный от них.

1.30. Примерами обстоятельств, при которых могут возникнуть угрозы самоконтроля, являются, в частности:

а) обнаружение существенной ошибки при перепроверке работы аудитора;

б) подготовка отчета о функционировании финансовых систем, в разработке или внедрении которых принимал или принимает участие аудитор;

в) подготовка исходных данных, используемых для подготовки информации, являющейся предметом проверки;

г) член проверяющей группы является или в недавнем прошлом являлся директором или должностным лицом клиента;

д) член проверяющей группы работает или в недавнем прошлом работал по найму у клиента в должности, позволяющей оказывать непосредственное и существенное влияние на предмет проверки;

е) оказание клиенту услуги, непосредственно влияющей на предмет проверки.

1.31. Примерами обстоятельств, при которых могут возникнуть угрозы заступничества, являются, в частности:

а) продвижение акций листинговой компании, когда эта компания является клиентом по аудиту финансовой (бухгалтерской) отчетности;

б) действия в качестве защитника клиента по проверке при разбирательстве или споре с третьей стороной.

1.32. Примерами обстоятельств, при которых могут возникнуть угрозы близкого знакомства, являются, в частности:

а) член группы, ответственной за задание, находится в близких родственных или семейных отношениях с директором или иным должностным лицом клиента;

б) член группы, ответственной за задание, находится в близких родственных или семейных отношениях с работником клиента, занимающим должность, которая позволяет оказывать непосредственное существенное влияние на предмет задания;

в) бывший собственник или руководитель аудиторской организации является директором или иным должностным лицом клиента либо работником, занимающим должность, которая позволяет оказывать непосредственное существенное влияние на предмет задания;

г) принятие подарков или знаков особого внимания от клиента, за исключением случаев, когда их стоимость является явно незначительной;

д) длительные деловые отношения между старшим персоналом аудиторской организации и клиентом.

1.33. Примерами обстоятельств, при которых могут возникнуть угрозы шантажа, являются, в частности:

а) угроза увольнения или отстранения от выполнения задания для клиента;

б) угроза возбуждения судебного разбирательства;

в) давление с целью необоснованно снизить объем выполняемых работ для сокращения гонорара.

1.34. Аудитор может также столкнуться с тем, что некоторые особые обстоятельства ведут к возникновению уникальных угроз нарушения одного или более основных принципов. Очевидно, что такие уникальные угрозы не могут быть классифицированы. При профессиональных либо деловых отношениях аудитор должен всегда помнить о возможности таких угроз.

1.35. Меры предосторожности, которые могут устранить указанные угрозы или ослабить их до приемлемого уровня, подразделяются на две общие группы:

а) меры предосторожности, предусмотренные профессией, законом или нормативными актами;

б) меры предосторожности, обусловленные рабочей средой.

1.36. Меры предосторожности, предусмотренные профессией, законом или нормативными актами, включают, в частности:

а) требования к образованию, профессиональной подготовке и опыту, необходимым для занятия профессией;

б) требования постоянного повышения профессиональной квалификации;

в) руководство по корпоративному поведению (управлению);

г) профессиональные правила (стандарты);

д) контроль процедуры со стороны профессии и надзорных органов, а также качества работы и соблюдения дисциплинарных процедур;

е) внешние проверки юридически уполномоченными третьими лицами отчетов, документов, сообщений и иной информации, подготовленных аудитором.

1.37. Меры предосторожности, обусловленные рабочей средой, различаются в зависимости от конкретных обстоятельств. Также меры предосторожности включают общие меры, относящиеся к деятельности, и конкретные меры, относящиеся к заданию. Аудитор должен вынести суждение о том, как лучше реагировать на выявленную угрозу. При этом аудитор должен рассмотреть, что именно признало бы приемлемым разумное и хорошо информированное стороннее лицо, обладающее всей необходимой информацией (в том числе о существенности угрозы и принятых мерах предосторожности). При таком рассмотрении должны учитываться такие факторы, как существенность угрозы, характер задания и структура аудиторской организации.

1.38. Общие меры предосторожности, относящиеся к деятельности аудиторской организации, могут включать:

а) руководство аудиторской организацией, при котором подчеркивается важность соблюдения основных принципов;

б) руководство аудиторской организацией, при котором подразумевается, что члены проверяющей группы будут действовать в общественных интересах;

в) правила и процедуры проведения контроля и мониторинга качества проверки выполнения заданий;

г) документально зафиксированные правила, предусматривающие выявление угроз нарушения основных принципов, оценку их серьезности и в случаях, когда такие угрозы не являются явно незначительными, определение и осуществление мер предосторожности для их устранения или сведения до приемлемого уровня;

д) для аудиторских организаций, выполняющих задание по проверке, - документально зафиксированные правила независимости, предусматривающие выявление угроз независимости, оценку их серьезности и в случаях, когда такие угрозы не являются явно незначительными, определение и осуществление мер предосторожности для их устранения или сведения до приемлемого уровня;

е) документально зафиксированные внутренние правила и процедуры, требующие соблюдения основных принципов;

ж) правила и процедуры, позволяющие идентифицировать интересы и отношения между аудиторской организацией или членами группы, выполняющей задание, и клиентами;

з) правила и процедуры контроля и при необходимости управления зависимостью доходов аудиторской организации от поступлений от отдельного клиента;

и) привлечение других руководителей и групп, выполняющих задания, для оказания клиенту по проверке услуг, не связанных с проверкой;

к) правила и процедуры, запрещающие лицам, не являющимся членами группы, выполняющей задание, неправомерно влиять на результаты задания;

л) своевременное доведение информации о правилах и процедурах аудиторской организации, в том числе о любых изменениях в них, до сведения всех руководителей и профессиональных сотрудников, и надлежащая организация их обучения;

м) назначение одного из руководителей аудиторской организации ответственным за должное функционирование системы внутреннего контроля качества;

н) информирование всех руководителей и сотрудников аудиторской организации обо всех клиентах по проверке и связанных с ними организациях, независимость по отношению к которым они должны соблюдать;

о) дисциплинарный механизм, стимулирующий соблюдение правил и процедур аудиторской организации;

п) официально объявленные правила и процедуры, стимулирующие и уполномочивающие сотрудников сообщать руководству аудиторской организации о любых проблемах, связанных с соблюдением основных принципов.

1.39. Конкретные меры предосторожности, относящиеся к заданию, могут включать:

а) привлечение другого аудитора для проверки проделанной работы или получения необходимой консультации;

в) обсуждение этических проблем с руководящими работниками клиента;

д) привлечение другой аудиторской организации для выполнения (повторного выполнения) части задания;

е) ротация руководящего персонала проверяющей группы.

1.40. В зависимости от характера задания аудитор может также полагаться на меры предосторожности, применяемые клиентом. Однако для сведения угроз до приемлемого уровня полагаться исключительно на такие меры невозможно.

1.41. Меры предосторожности, заложенные в системах и процедурах клиента, могут включать:

а) утверждение или одобрение назначения аудиторской организации для выполнения задания лицами, не входящими в руководство клиента;

б) наличие у клиента компетентных работников, обладающих опытом и полномочиями для принятия управленческих решений;

в) применение клиентом при поручении заданий, не связанных с аудитором, внутренних процедур, обеспечивающих объективный выбор исполнителя;

г) наличие у клиента структуры корпоративного поведения (управления), обеспечивающей надлежащее наблюдение и информирование об услугах аудиторской организации.

1.42. Определенные меры предосторожности могут увеличить вероятность выявления или пресечения неэтичного поведения. Такие меры включают, в частности:

а) эффективную, широко освещаемую систему работы с жалобами и претензиями, управление которой осуществляется организацией-работодателем, профессией или регулирующим органом, позволяющую коллегам, работодателям и представителям общественности обращать внимание на факты непрофессионального или неэтичного поведения;

б) четко определенную обязанность сообщать о нарушениях норм этики.

1.43. Характер мер предосторожности, подлежащих принятию, изменяется в зависимости от обстоятельств. При вынесении профессионального суждения аудитор должен рассмотреть, что признало бы неприемлемым разумное и хорошо информированное стороннее лицо, обладающее всей необходимой информацией (в том числе о существенности угрозы и принятых мерах предосторожности).

Разрешение этических конфликтов

1.44. При оценке соблюдения основных принципов аудитору, возможно, потребуется разрешить конфликт, возникающий из применения основных принципов поведения.

1.45. Приступая к формальному или неформальному процессу разрешения конфликта, аудитор в качестве части такого процесса должен самостоятельно или совместно с другими лицами рассмотреть:

а) уместные факты;

б) имеющиеся этические проблемы;

в) основные принципы, имеющие отношение к вопросу;

г) установленные внутренние процедуры;

д) альтернативные действия.

Рассмотрев указанное, аудитор должен определить соответствующий образ действий, совместимый с основными принципами поведения. Аудитор также должен взвесить последствия каждого возможного образа действий. Если проблема остается неразрешенной, аудитор должен проконсультироваться с соответствующими лицами в аудиторской организации с целью получения помощи для разрешения конфликта.

1.46. В интересах аудитора может быть документирование сути проблемы, деталей любых обсуждений ее и принятых решений по этой проблеме.

1.47. Если значительный конфликт не поддается разрешению, аудитор может пожелать обратиться за профессиональным советом в соответствующую саморегулируемую организацию аудиторов или к юридическим консультантам и, таким образом, получить рекомендации по разрешению этической проблемы, не нарушая при этом конфиденциальности. Например, аудитор может столкнуться со случаем мошенничества, сообщая о котором он может нарушить обязательство соблюдать конфиденциальность. В таком случае аудитор должен рассмотреть возможность юридической консультации, чтобы определить, обязан ли он сообщать о данном факте компетентным органам.

1.48. Если все уместные возможности исчерпаны, а этический конфликт остается неразрешенным, аудитор должен (когда это возможно) отказаться быть ассоциированным с предметом, ставшим причиной этого конфликта. Аудитор может решить, что в данных обстоятельствах следует выйти из состава проверяющей группы, или отказаться от конкретных обязательств, или полностью сложить с себя обязанности в рамках задания (договора) или нанявшей его аудиторской организации.

Раздел 2. Заключение договора об оказании профессиональных услуг

Приемлемость отношений с клиентом

2.1. Прежде чем установить отношения с новым клиентом, аудитор должен рассмотреть вопрос, может ли выбор этого клиента привести к возникновению угроз соблюдению основных принципов. Потенциальная угроза честности или профессиональному поведению может, например, иметь место при наличии сомнительных характеристик клиента (его собственников, руководящих лиц или деятельности).

2.2. Сомнительными характеристиками клиента (если они известны) являются, например: участие клиента в незаконной деятельности (легализации (отмывании) доходов, полученных преступным путем); репутация непорядочного контрагента; сомнительная практика составления финансовой (бухгалтерской) отчетности.

2.3. Аудитор должен оценить значимость любых угроз. Если выявленные угрозы не являются явно несущественными, требуется рассмотреть и по мере необходимости предпринять меры предосторожности для их устранения или сведения до приемлемого уровня.

2.4. Надлежащие меры предосторожности могут включать получение и понимание информации о клиенте, его владельцах, руководителях и лицах, ответственных за административную и коммерческую деятельность, или получение от клиента гарантированного обязательства усовершенствовать практику корпоративного поведения (управления) либо систему внутреннего контроля.

2.5. Если угрозы невозможно свести до приемлемого уровня, то аудитор должен отказаться вступать в отношения с клиентом.

2.6. Приемлемость отношений с клиентом должна периодически пересматриваться для возобновляемых заданий.

Приемлемость задания

2.7. Аудитор должен предоставлять только такие услуги, которые соответствуют его компетентности. Прежде чем принять конкретное задание от клиента, аудитор должен рассмотреть вопрос о том, не приведет ли принятие задания к возникновению угроз нарушения основных принципов. Например, угроза личной заинтересованности в отношении соблюдения принципа профессиональной компетентности и должной тщательности может возникнуть в случае, если группа, выполняющая задание, не обладает компетентностью, необходимой для правильного выполнения задания, или не может приобрести ее.

2.8. Аудитор должен оценивать серьезность выявленных угроз и, если они не являются явно незначительными, должен предпринять необходимые меры предосторожности для устранения угроз или сведения их до приемлемого уровня. К таким мерам относятся:

а) правильное понимание характера деятельности клиента, сложности совершаемых им операций, конкретных требований задания, цели, характера и объема работы, подлежащей выполнению;

б) знание соответствующей отрасли экономической деятельности или предмета задания;

в) наличие опыта в рамках соответствующих юридических требований или требований к отчетности либо приобретение такого опыта;

г) привлечение достаточного количества сотрудников, обладающих необходимой квалификацией;

д) использование работы экспертов при необходимости;

е) договоренность о реальном сроке выполнения задания;

ж) соблюдение правил и процедур контроля качества, способных в разумных пределах гарантировать, что конкретное задание принимается только тогда, когда оно может быть квалифицированно выполнено.

2.9. Когда аудитор намеревается полагаться на совет или работу эксперта, он должен оценить, насколько обосновано его доверие к такому совету или работе. Аудитор должен учесть такие факторы, как репутация эксперта, его опыт, имеющиеся в распоряжении ресурсы и соответствующие профессиональные и этические правила (стандарты). Такую информацию можно получить в результате предыдущей работы с этим экспертом или от третьих лиц.

Изменения договора об оказании профессиональных услуг

2.10. Аудитор, которому предлагают заменить другого аудитора или который собирается предложить свою кандидатуру для выполнения задания, которым занимается другой аудитор, должен определить, имеются ли какие-либо причины (профессиональные или иные), не позволяющие ему принять это задание, например обстоятельства, угрожающие нарушением основных принципов. Например, если аудитор принял задание, не зная всех связанных с ним фактов, может возникнуть угроза соблюдению принципа профессиональной компетенции и должной тщательности.

2.11. Необходимо оценить серьезность таких угроз. В зависимости от характера задания для установления всех фактов и обстоятельств, вызывающих изменение задания, может потребоваться прямой контакт с выполняющим задание аудитором с целью определения того, можно ли это задание принять. Например, поверхностные причины изменения могут не отражать полностью все факты, а лишь служить признаком наличия разногласий с выполняющим задание аудитором, которые могут повлиять на решение о принятии этого задания.

2.12. Выполняющий задание аудитор обязан соблюдать конфиденциальность. Степень, в которой аудитор может и должен обсуждать состояние дел клиента с предполагаемым аудитором, зависит от характера задания, а также от:

а) наличия на то разрешения клиента;

б) относящихся к такому контакту и раскрытию информации юридических или этических требований.

2.13. При отсутствии указаний со стороны клиента выполняющий задание аудитор не должен при обычных обстоятельствах передавать информацию по своей инициативе. Обстоятельства, при которых раскрытие информации является уместным, приведены в разделе 1 Кодекса:

12.14. Если выявленная угроза не относится к явно несущественным, требуется рассмотреть и предпринять необходимые меры предосторожности с целью устранения угрозы или сведения ее до приемлемого уровня.

2.15. Такими мерами предосторожности могут быть:

а) полное и открытое обсуждение состояния дел клиента с выполняющим задание аудитором;

б) обращение к выполняющему задание аудитору с просьбой предоставить известную ему информацию обо всех фактах и обстоятельствах, о которых, по его мнению, должен быть осведомлен предполагаемый аудитор до решения о принятии задания;

в) при ответе на предложение выставить свою кандидатуру следует указать на необходимость контакта с выполняющим задание аудитором с целью выяснения того, существуют ли профессиональные или иные причины для отклонения задания.

2.16. При обычных обстоятельствах, чтобы начать обсуждение с выполняющим задание аудитором, аудитор должен получить разрешение клиента, как правило, желательно в письменном виде. При получении такого разрешения выполняющий задание аудитор должен соблюдать все юридические и иные правила, распространяющиеся на подобные случаи. Информация, которую предоставляет выполняющий задание аудитор, должна быть честной и недвусмысленной. Если контакт с выполняющим задание аудитором невозможен, то аудитор должен стараться получить информацию о возможных угрозах другими средствами, например, у третьей стороны или путем наведения справок о руководителях клиента или лицах, облеченных руководящими полномочиями.

2.17. При невозможности устранить угрозу или свести ее до приемлемого уровня с помощью мер предосторожности аудитор, не получив удовлетворительных сведений с помощью других средств, должен отказаться от задания.

2.18. Аудитор может получить предложение выполнить работу, дополняющую или сопровождающую работу, выполняемую действующим аудитором. В такой ситуации может возникнуть угроза профессиональной компетентности и должной тщательности, например, вследствие дефицита или неполноты информации. Меры предосторожности в этом случае включают уведомление выполняющего задание аудитора о предложении такой работы, что дает ему возможность предоставить уместную информацию, необходимую для правильного проведения работы.

Раздел 3. Конфликт интересов

3.1. Аудитор должен предпринимать разумные шаги для выявления обстоятельств, в которых может возникнуть конфликт интереса. Такие обстоятельства могут привести к возникновению угрозы нарушения основных принципов. Например, в случае, когда аудитор является непосредственным конкурентом клиента либо участвует в совместном бизнесе или аналогичной деятельности с основным конкурентом клиента, может возникнуть угроза нарушения принципа объективности. Угроза нарушения принципа объективности или принципа конфиденциальности может также возникнуть, если аудитор оказывает услуги клиентам, у которых существует конфликт интересов или спор, имеющие отношение к предмету услуг.

3.2. Аудитор должен оценивать серьезность всех угроз. При такой оценке аудитор должен принять во внимание, имеет ли он какие-либо деловые интересы или отношения с клиентом или третьей стороной, которые могут привести к возникновению таких угроз до установления или продолжения поддержания отношений или принятия конкретного задания. Если такие угрозы не являются явно незначительными, необходимо обдумать и по мере необходимости принять меры предосторожности для устранения таких угроз или сведения их до приемлемого уровня.

3.3. В зависимости от обстоятельств, ведущих к возникновению такого конфликта, меры предосторожности обычно включают:

а) уведомление клиента о деловых интересах или деятельности, которые могут представлять конфликт интереса, и получение согласия клиента на действия в таких обстоятельствах;

б) уведомление всех соответствующих сторон о том, что аудитор оказывает двум или более сторонам услуги, касающиеся предмета, который вызывает конфликт интереса этих сторон, и получение согласия всех этих сторон на продолжение таких действий;

в) уведомление клиента о том, что аудитор при оказании запрашиваемых услуг работает для многих клиентов (например, в конкретном секторе рынка или по конкретному виду заданий), и получение согласия на действия при таких обстоятельствах.

3.4. Следующие меры предосторожности также должны быть рассмотрены:

а) использование самостоятельных независимых групп, ответственных за задание;

б) процедуры, препятствующие доступу к информации (например, строгая физическая изоляция групп друг от друга, конфиденциальное и безопасное хранение информации);

в) четкие инструкции для членов групп по вопросам безопасности и конфиденциальности;

г) использование предупреждений о соблюдении правил конфиденциальности, подписанных сотрудниками и руководителями аудиторской организации.

3.5. Если конфликт интереса создает угрозы нарушения одного или более основных принципов (например, принципам объективности, конфиденциальности и профессионального поведения), которые нельзя с помощью мер предосторожности устранить или свести до приемлемого уровня, то аудитор должен вынести решение о невозможности принять такое задание или о необходимости прекратить выполнение одного или нескольких конфликтующих заданий.

3.6. Если аудитор запросил согласие клиента на работу для третьей стороны (которая в данный момент может являться или не являться его клиентом) над предметом, который вызывает конфликт соответствующих интересов, и такое согласие не было получено, то аудитор должен отказаться продолжать работу для одной из сторон над этим предметом.

Раздел 4. Второе мнение

4.1. Ситуации, когда к аудитору обращаются с просьбой высказать второе мнение по поводу применения правил (стандартов) бухгалтерского учета, аудита, финансовой (бухгалтерской) отчетности, или других правил (стандартов) или принципов в конкретных обстоятельствах, или в отношении конкретных операций компании (или от ее имени), не являющейся клиентом аудитора, могут привести к возникновению каких-либо угроз нарушения основных принципов. Например, если такое мнение не основывается на тех же фактах, которые известны обслуживающему клиента аудитору, или же основано на неадекватных доказательствах, может возникнуть угроза нарушения принципа профессиональной компетентности и должной тщательности. Серьезность такой угрозы зависит от обстоятельств и всех прочих доступных фактов и допущений, уместных при вынесении профессионального суждения.

4.2. При указанных просьбах аудитор должен оценивать значимость таких угроз и, если такие угрозы не являются явно незначительными, должен предусмотреть и по мере необходимости принять меры предосторожности для устранения такой угрозы или сведения ее до приемлемого уровня. Такие меры могут включать запрос клиенту на разрешение пообщаться с обслуживающим его аудитором, ограничения, присущие любому мнению, выражаемому при общении с данным клиентом, представление копии (в письменной форме) своего мнения аудитору, обслуживающему данного клиента.

4.3. Если компания, запрашивающая указанное мнение, не даст разрешения на общение с аудитором, обслуживающим ее, аудитор должен, взвесив все обстоятельства, решить, уместно ли для него представлять искомое мнение.

Раздел 5. Гонорар и другие виды вознаграждения

5.1. При ведении переговоров о профессиональных услугах аудитор может назначать любой гонорар, который он считает соответствующим его услугам. Если один аудитор назначает гонорар ниже, чем другие, это само по себе не считается неэтичным поступком. Однако из назначенного гонорара может возникнуть угроза нарушения основных принципов. Например, если назначен гонорар, то может возникнуть угроза личной заинтересованности, направленная против принципа профессиональной компетентности и должного усердия, т.к. назначенный гонорар столь низок, что это может вызвать трудности при выполнении задания в соответствии с техническими и профессиональными правилами (стандартами).

5.2. Серьезность угроз зависит от таких факторов как уровень назначенного гонорара и услуги, к которым этот гонорар применяется. С учетом этих угроз необходимо предусмотреть и по необходимости принять меры предосторожности для устранения угроз или сведения их до приемлемого уровня. Такими мерами предосторожности могут быть:

а) ознакомление клиента с условиями выполнения задания и, в частности, с методикой расчета оплаты и объема оказываемых услуг;

б) выделение для выполнения задания должного времени и квалифицированного персонала.

5.3. При предоставлении некоторых видов услуг, не связанных с проверкой, широко применяются условные гонорары. Однако в определенных обстоятельствах это может привести к возникновению угрозы личной заинтересованности, направленной против принципа объективности. Серьезность такой угрозы будет зависеть от таких факторов, как:

а) характер задания;

б) пределы изменения величины возможного гонорара;

в) методика расчета гонорара;

г) вероятность того, что итоги или результат задания будут проверены независимым третьим лицом.

5.4. Необходимо оценить серьезность такой угрозы. Если она не является явно незначительной, то необходимо предусмотреть и по мере необходимости принять меры предосторожности для устранения угрозы или сведения ее до приемлемого уровня. Такие меры могут включать:

а) заранее заключенный с клиентом письменный договор о методе расчета гонорара;

б) раскрытие предполагаемым пользователям работы, выполняемой аудитором, метода расчета гонорара;

в) правила и процедуры контроля качества;

г) перепроверка работы, выполненной аудитором, объективной третьей стороной.

5.5. В определенных обстоятельствах аудитор может получать вознаграждение за посредничество или комиссионное вознаграждение, связанное с его работой с клиентом. Например, если аудитор не может предоставить конкретные требуемые услуги, он может получить плату за то, что направляет своего клиента к другому аудитору или эксперту. Аудитор может получить комиссионное вознаграждение от третьей стороны (например, от распространителя программного обеспечения) за продажу клиенту товара или услуг. Принятие такой платы или комиссионного вознаграждения может привести к возникновению угрозы личной заинтересованности, направленной против принципа объективности и принципа профессиональной компетентности и должной тщательности.

5.6. Аудитор может сам предлагать вознаграждение с целью получить клиента, который продолжает оставаться клиентом другого аудитора, но последний не может оказать услуги, требуемые в данный момент клиентом. Выплата такого вознаграждения также может создать угрозы личной заинтересованности, направленные против принципа объективности и принципа профессиональной компетентности и должной тщательности.

5.7. Аудитор не должен выплачивать или получать посредническое или комиссионное вознаграждение, если он не принял меры предосторожности для устранения угрозы или сведения ее до приемлемого уровня. Такие меры могут включать:

а) раскрытие клиенту любых соглашений о выплате посреднического вознаграждения другому аудитору за переданную ему работу;

б) раскрытие клиенту любых соглашений о получении посреднического вознаграждения за передачу работы с этим клиентом другому аудитору;

в) заранее полученное согласие клиента на оказание аудитором комиссионных услуг, связанных с продажей клиенту товаров или услуг третьей стороной.

5.8. Аудитор может приобрести другую организацию или ее часть на условиях, что оплата будет произведена физическим лицам, ранее формально владевшим организацией, либо их наследникам или правопреемникам. Такая плата не считается посреднической оплатой или комиссионным вознаграждением в смысле пунктов 5.5 - 5.7 настоящего раздела Кодекса.

6.1. В случае, когда аудитор ищет новые заказы на предоставление своих услуг посредством рекламы и других методов работы на рынке, могут возникнуть угрозы нарушения основных принципов. Например, если предложение услуг, профессиональных достижений и продуктов ведется с помощью методов, не совместимых с принципом профессионального поведения, возникает угроза личной заинтересованности в отношении соблюдения этого принципа.

6.2. При предложении и продвижении своих услуг на рынке аудитор не должен дискредитировать профессию. Аудитор должен быть честным и правдивым и не должен:

а) делать заявления, преувеличивающие уровень услуг, которые он может представить, его квалификацию или приобретенный им опыт;

При сомнениях относительно предлагаемой формы рекламы или методов работы на рынке аудитор должен проконсультироваться с соответствующим органом саморегулируемой организации аудиторов.

Раздел 7. Подарки и знаки внимания

7.1. Клиент может предлагать подарки и оказывать знаки внимания аудитору или его близким родственникам и членам семьи. Подобное предложение, как правило, может привести к возникновению угроз нарушения основных принципов. Например, принятие подарка от клиента может породить угрозу личной заинтересованности в отношении принципа объективности, а если само предложение такого подарка сделано публично, то может возникнуть угроза шантажа.

7.2. Значимость таких угроз будет зависеть от характера знаков внимания или подарков, их стоимости и намерения, стоящего за такими предложениями. Если разумное и хорошо информированное стороннее лицо, обладающее всей необходимой информацией, может признать такие подарки или знаки внимания явно незначительными, то аудитор может считать, что такое предложение сделано в процессе нормальных деловых отношений и не содержит конкретного намерения повлиять на его суждение или получить от него какую-либо информацию. В таких случаях аудитор может считать, что значительной угрозы нарушения основных принципов не существует.

7.3. Если при оценке значимости указанной угрозы она не может рассматриваться как явно несущественная, необходимо предусмотреть и по мере необходимости принять меры предосторожности для устранения этой угрозы или сведения ее до приемлемого уровня. Если при принятии таких мер невозможно устранить угрозу или свести ее до приемлемого уровня, то аудитор не должен принимать предложенный ему подарок или знак внимания.

Раздел 8. Применение принципа объективности при всех видах услуг

8.1. Предоставляя любые профессиональные услуги, аудитор должен учитывать возможность угрозы нарушения принципа объективности, которая может быть результатом наличия заинтересованности в клиенте, его директорах, иных должностных лицах или работниках, либо в близких личных или деловых отношениях с ними. Например, в результате семейных или тесных деловых отношений может возникнуть угроза близкого знакомства.

8.2. Аудитор, предоставляющий услуги по проверке, обязан быть независимым от клиента по проверке. При оказании услуг требуется независимость мышления и независимость поведения, которые позволяют аудитору выражать беспристрастное мнение без конфликта интереса или негативного влияния других лиц и причем выражать его так, чтобы со стороны не возникало сомнения в его объективности. В разделе 9 приводятся конкретные правила соблюдения независимости аудиторов при выполнении задания по проверке.

8.3. Угрозы нарушения принципа объективности при предоставлении любых профессиональных услуг будут зависеть от конкретных обстоятельств задания и характера работы, выполняемой аудитором.

8.4. Аудитор должен оценить серьезность таких угроз и, если они не относятся к явно незначительным, должен предусмотреть и по мере необходимости принять надлежащие меры предосторожности для устранения угроз или сведения их до приемлемого уровня. К таким мерам относятся:

а) исключение из состава группы, выполняющей задание;

б) осуществление процедур надзора;

в) прекращение финансовых или деловых отношений, вызывающих угрозу;

г) обсуждение проблем со старшим руководством аудиторской организации;

д) обсуждение проблемы с уполномоченными лицами клиента.

Раздел 9. Применение принципа независимости при заданиях по проверке достоверности информации

9.1. Понятие независимости подразумевает независимость мышления и независимость поведения.

Независимость мышления - это образ мышления, который позволяет выразить мнение, не зависящее от влияния факторов, способных скомпрометировать его, и позволяет аудитору действовать честно, проявлять объективность и профессиональный скептицизм.

Независимость поведения - это линия поведения, которая позволяет избежать фактов и обстоятельств, которые настолько значимы, что разумное и хорошо информированное третье лицо, обладающее всей необходимой информацией, в том числе и о применяемых мерах предосторожности, может обоснованно посчитать, что честность, порядочность или профессиональный скептицизм аудиторской организации или члена проверяющей группы были скомпрометированы.

9.2. Употребление понятия "независимость" без наполнения его конкретным содержанием может привести к неправильному пониманию его. Если данное понятие употребляется вне контекста, посторонний наблюдатель может решить, что лицо, выносящее профессиональное суждение, должно быть полностью свободно от всех экономических, финансовых и прочих связей. Это невозможно, поскольку каждый член общества связан взаимоотношениями с другими. Следовательно, существенность экономических, финансовых и прочих отношений следует оценивать в свете того, что именно разумное и информированное третье лицо, обладающее всей необходимой информацией, обоснованно сочло бы неприемлемым.

9.3. На практике может встречаться множество ситуаций и сочетаний обстоятельств. Соответственно невозможно описать все возможные ситуации, создающие угрозы независимости, и определить необходимые меры противодействия. Кроме того, характер задания по проверке может меняться, из-за чего возникают разные угрозы, требующие применения разных мер предосторожности. Такая концептуальная модель, которая требует от аудиторских организаций и членов проверяющих групп выявлять, оценивать и реагировать на угрозы независимости, а не просто следовать установленному набору правил, которые могут носить условный характер, отвечает интересам общества.

Концептуальный подход к независимости

9.4. Члены проверяющих групп, работники аудиторских организаций должны применить модель поведения аудитора и аудиторской организации к конкретным рассматриваемым обстоятельствам. Кроме этого, помимо определения характера отношений между работниками аудиторской организации, членами проверяющей группы и клиентом по проверке необходимо учитывать, не могут ли создать угрозу независимости также отношения между лицами, не входящими в состав проверяющих групп, и клиентом.

9.5. Примеры, приведенные в настоящем разделе, иллюстрируют практическое применение модели поведения, а не являются полным перечнем всех обстоятельств, которые могут создать угрозу независимости, и не должны рассматриваться как таковые.

Следовательно, члену проверяющей группы, работнику аудиторской организации недостаточно просто следовать представленным примерам, а необходимо применять данную модель непосредственно к обстоятельствам текущей работы.

9.6. Характер угроз независимости и соответственно применяемых мер предосторожности с целью устранить угрозу или свести ее до приемлемого уровня различается вследствие особенностей конкретного задания по проверке достоверности в зависимости от того, является ли это задание аудиторским заданием по проверке финансовой (бухгалтерской) отчетности, либо другим видом задания по проверке достоверности финансовой информации и, кроме того, в последнем случае зависит также от цели проверки, информации о предмете проверки и предполагаемых пользователей итогового отчета. Следовательно, рассматривая вопрос о принятии либо продолжении выполнения задания, а также о требуемых мерах предосторожности или о пребывании конкретного работника членом проверяющей группы, аудиторская организация обязана оценить все сопутствующие обстоятельства, характер задания и угрозы независимости.

Задания по проверке достоверности информации, основанные на утверждениях

Задания по аудиту финансовой (бухгалтерской) отчетности

9.7. Задание по аудиту финансовой (бухгалтерской) отчетности имеет отношение к широкому кругу пользователей. Поэтому помимо соблюдения независимости мышления особую важность приобретает соблюдение независимости поведения. Соответственно, если рассматривать данное задание с точки зрения отношений с клиентом по аудиту, то, очевидно, что члены проверяющей группы, работники аудиторской организации должны оставаться независимыми от такого клиента. Данное требование к соблюдению независимости накладывает запрет на определенные отношения между членами проверяющей группы и лицами, входящими в совет директоров, должностными лицами и работниками клиента, способными оказывать прямое и существенное влияние на информацию о предмете проверки (финансовую (бухгалтерскую) отчетность). Следует также уделить внимание вопросу, могут ли угрозы независимости возникать вследствие отношений с работниками клиента, способными оказывать прямое и существенное влияние на сам предмет проверки (финансовое положение проверяемой организации, ее эффективность и движение денежной наличности).

Прочие проверки информации, основанной на утверждениях клиента

9.8. При прочих заданиях по проверке информации, основанной на утверждениях клиента (при которых данный клиент не является клиентом по аудиту финансовой (бухгалтерской) отчетности), члены проверяющих групп и работники аудиторской организации должны сохранять независимость от клиента по проверке (от стороны, ответственной за информацию о предмете проверки или за сам предмет проверки). Данное требование к соблюдению независимости накладывает запрет на определенные отношения между членами проверяющей группы и членами совета директоров, должностными лицами и работниками клиента, способными оказывать прямое и существенное влияние на информацию о предмете проверки. Следует также уделить внимание вопросу, может ли возникнуть угроза независимости вследствие отношений с работниками клиента, способными оказывать прямое и существенное влияние на сам предмет проверки. При наличии оснований следует проанализировать возможность угроз, возникающих вследствие интересов и отношений с дочерними обществами аудиторской организации.

9.9. В большинстве проверок информации, основанной на утверждениях клиента (не являющихся аудитом финансовой (бухгалтерской) отчетности), проверяемая сторона несет ответственность за информацию о предмете проверки и за сам предмет проверки. Однако в некоторых случаях проверяемая сторона не несет ответственности за предмет проверки. Например, при проверке предназначенного для ознакомления пользователей отчета о методах компании по удержанию позиций на рынке, подготовленного консультантом, специализирующимся на позиционировании компаний на рынке, ответственность за информацию о предмете проверки несет консультант, а ответственность за предмет проверки (методы работы компании) несет сама компания.

9.10. При проверках информации, основанной на утверждениях клиента (не являющихся аудитом финансовой (бухгалтерской) отчетности), при которых проверяемая сторона отвечает за информацию о предмете проверки, но не за сам предмет проверки, члены проверяющей группы и работники аудиторской организации должны быть независимы от проверяемой стороны, ответственной за информацию о предмете проверки (клиента задания по проверке). Кроме того, при наличии оснований следует учесть угрозы, которые могут возникнуть в результате отношений члена проверяющей группы, самой аудиторской организации или ее дочернего общества со стороной, ответственной за предмет проверки.

Задания по непосредственной проверке отчетности

9.11. При непосредственной проверке отчетности члены проверяющей группы и работники аудиторской организации должны быть независимы от клиента по проверке (стороны, ответственной за предмет проверки).

Отчеты для ограниченного пользования

9.12. В случае если отчет о достоверности информации (не при аудите финансовой (бухгалтерской) отчетности) предназначен только для определенных пользователей, пользователи должны быть осведомлены о цели, предмете проверки и ограничениях, присущих отчету вследствие участия пользователей в установлении характера и рамок для действий аудиторской организации при предоставлении таких услуг (в том числе относительно стандартов, в соответствии с которыми производится оценка или измерение). Такая осведомленность пользователей и более широкие возможности аудиторской организации по общению со всеми пользователями относительно мер предосторожности увеличивает эффективность мер, направленных на сохранение независимости поведения. Аудиторская организация при оценке угрозы независимости и рассмотрении мер предосторожности для устранения ее или сведения до приемлемого уровня должна принять эти обстоятельства во внимание. Как минимум, положения настоящего пункта должны быть применены к оценке независимости членов проверяющей группы, их близких родственников и членов семей. Более того, если аудиторская организация имеет существенную финансовую заинтересованность в клиенте по проверке (прямую либо косвенную), то возникающая угроза личной заинтересованности окажется столь значимой, что никакие меры предосторожности не смогут свести ее до приемлемого уровня. Рассмотрение потенциальных угроз, создаваемых интересами и отношениями дочерних обществ аудиторской организации, может быть ограничено в пределах необходимого.

Множественная ответственность сторон

9.13. При некоторых заданиях по проверке достоверности информации как основанных на утверждениях, так и при непосредственной проверке отчетности (не являющихся аудитом финансовой (бухгалтерской) отчетности), возможно существование нескольких ответственных сторон. При таких заданиях, рассматривая вопрос о том, следует ли применять положения настоящего раздела к каждой из ответственных сторон, аудиторская организация должна решить, может ли заинтересованность или отношения между этой аудиторской организацией или членом проверяющей группы и какой-либо из ответственных сторон создать угрозу независимости, связанную с информацией о предмете проверки. При этом необходимо принять во внимание следующие факты:

а) существенность информации о предмете проверки (или предмета проверки), за которые несет ответственность данная сторона;

б) степень общественного интереса к проводимой проверке.

Если аудиторская организация решает, что угроза независимости, возникшая в результате заинтересованности или отношений с какой-либо ответственной стороной, относится к явно несущественным, то, возможно, нет необходимости применять все положения настоящего раздела.

Прочие положения

9.14. Угрозы и меры предосторожности, предусмотренные настоящим разделом, в целом рассматриваются в контексте заинтересованности и отношений аудиторской организации, ее дочерних обществ, членов проверяющих групп и клиента по проверке. В случае, когда клиентом по аудиту финансовой (бухгалтерской) отчетности является листинговая компания, аудиторская организация и ее дочерние общества должны учитывать интересы и отношения со связанными компаниями клиента по проверке. В идеальном случае заранее должны быть определены эти компании и существующие в связи с ними интересы и отношения. При работе с иными клиентами по проверке в случае, когда проверяющая группа имеет основания полагать, что связанная компания клиента может оказать влияние на независимость аудиторской организации, при оценке независимости и принятии мер предосторожности эту связанную компанию следует также принимать во внимание.

9.15. Оценка угрозы независимости и последующие действия должны основываться на данных, собранных до принятия задания и в процессе его выполнения. Обязанность провести такую оценку и предпринять соответствующие действия возникает, когда аудиторская организация или член проверяющей группы знают или должны знать об обстоятельствах или отношениях, способных компрометировать независимость. Возможны случаи, когда аудиторская организация, ее дочернее общество или аудитор могут непреднамеренно нарушить положения настоящего раздела. Такое непреднамеренное нарушение обычно не ставит под сомнение независимость от клиента по проверке при условии, что аудиторской организацией приняты соответствующие правила и процедуры поддержки независимости, и при выявлении такого нарушения оно будет немедленно исправлено с принятием всех необходимых мер предосторожности.

9.16. При оценке значимости конкретной угрозы следует принимать во внимание как количественные, так и качественные факторы. Вопрос считается явно несущественным, если его можно считать незначительным и не влекущим за собой последствия.

9.17. Если была выявлена угроза независимости, которая не относится к явно незначительным, и аудиторская организация принимает решение принять либо продолжать выполнять данное задание, такое решение должно быть оформлено документально. В документе должны быть описаны выявленные угрозы и меры предосторожности для их устранения или сведения до приемлемого уровня.

9.18. При оценке существенности любых угроз независимости и мер предосторожности, требующихся для сведения их до приемлемого уровня, необходимо принимать во внимание интересы общества. Определенные организации могут представлять большой общественный интерес, поскольку вследствие своей хозяйственной деятельности, размера и корпоративного статуса они имеют широкий круг акционеров. Примерами таких организаций могут быть листинговые компании, кредитные и страховые организации, пенсионные фонды. Вследствие большого интереса общественности к финансовой (бухгалтерской) отчетности таких организаций некоторые положения настоящего раздела посвящены дополнительным вопросам, имеющим отношение к аудиту листинговых компаний. Следует также принимать во внимание возможность применения положений, относящихся к аудиту листинговых компаний, к аудиту финансовой (бухгалтерской) отчетности других клиентов, если такое применение может служить интересам общества.

9.19. Комитеты по аудиту могут играть важную роль в корпоративном поведении (управлении) клиента, если они независимы от руководства клиента и могут помочь совету директоров убедиться, что аудиторская организация, выполняя возложенную на нее роль аудитора, является независимой. Необходимо поддерживать постоянное общение между аудиторской организацией и комитетом по аудиту (при отсутствии комитета по аудиту - с другим руководящим органом) листинговой компании с целью рассмотрения отношений и вопросов, которые, по мнению аудиторской организации, можно на разумных основаниях рассматривать как оказывающие влияние на независимость.

9.20. Аудиторская организация должна установить правила и процедуры, регулирующие общение по вопросам независимости с комитетом по аудиту или другими уполномоченными представителями клиента. При аудите финансовой (бухгалтерской) отчетности листинговой компании аудиторская организация в устной или письменной форме должна по меньшей мере один раз в год сообщать клиенту о всех отношениях и вопросах, возникающих между аудиторский организацией, ее дочерними обществами и клиентом, которые по профессиональному суждению аудиторский организации можно обоснованно отнести к факторам, оказывающим влияние на независимость. Вопросы, о которых следует сообщать, носит разный характер в зависимости от обстоятельств; решение о сообщении их должна принимать аудиторская организация, имея в виду, что в целом они должны иметь отношение к вопросам, рассмотренным в настоящем разделе.

Период выполнения задания

9.21. Члены проверяющей группы и работники аудиторской организации должны быть независимы от клиента по проверке в течение всего периода выполнения задания. Период выполнения задания начинается с момента начала оказания проверяющей группой услуг по проверке и заканчивается в момент подписания заключения о результатах проверки, за исключением случая, когда в задании предусмотрены повторные периодические проверки. Если предполагается, что в будущем проверки будут повторяться, то период выполнения задания заканчивается в момент уведомления одной из сторон о прекращении профессиональных отношений либо подписания итогового заключения о проверке (в зависимости от того, какой из этих документов оформлен последним по времени).

9.22. При аудите финансовой (бухгалтерской) отчетности период проверки включает все время, охватываемое отчетностью, которую проверяет аудиторская организация. Если организация становится клиентом по аудиту в течение или после периода, охватываемого проверяемой финансовой (бухгалтерской) отчетностью, то аудиторская организация должна рассмотреть возможность возникновения угроз независимости вследствие:

а) финансовых или деловых отношений с клиентом по аудиту в течение или после периода, охватываемого финансовой (бухгалтерской) отчетностью, но до принятии аудиторской организацией задания по аудиту;

б) услуг, ранее предоставленных клиенту по аудиту.

Аналогично при проверке достоверности информации, не являющейся аудитом финансовой (бухгалтерской) отчетности, аудиторская организация должна рассмотреть вопрос о том, могут ли создать угрозу независимости финансовые или деловые отношения либо ранее оказанные услуги.

9.23. Если клиенту по аудиту и течение или после периода, охватываемого проверяемой отчетностью, но до начала оказания услуг, связанных с аудитом, предоставлялись услуги, не связанные с аудитом, которые нельзя оказывать в период выполнения задания по аудиту, то необходимо рассмотреть возможность угрозы независимости вследствие оказания таких услуг. Если такая угроза не относится к явно незначительным, то необходимо предусмотреть и по мере необходимости принять меры предосторожности, направленные на сведение ее до приемлемого уровня. К таким мерам предосторожности могут относиться:

а) обсуждение вопросов независимости, связанных с оказанием услуг, не являющихся аудитом, с представителями клиента, облеченными управленческими полномочиями, например с комитетом по аудиту;

б) получение от клиента подтверждения о принятии им ответственности за результаты услуг, не являющихся аудитом;

в) недопущение сотрудников, оказывавших услуги, не являющиеся аудитом, к участию в аудите финансовой (бухгалтерской) отчетности;

г) привлечение другой аудиторской организации для перепроверки результатов услуг, не являющихся аудитом, или для повторного выполнения этих услуг в той степени, при которой она может принять на себя ответственность за них.

9.24. Если аудиторская организация оказывала услуги, не являющиеся аудитом, клиенту-компании, который впоследствии стал листинговой компанией, то такие услуги не наносят ущерб независимости аудиторской организации при условии, что:

а) согласно положениям настоящего раздела допускалось оказание таких услуг клиентам по аудиту - нелистинговым компаниям;

б) в случае если согласно положениям настоящего раздела не допускается оказание таких услуг клиентам по аудиту, являющимся листинговыми компаниями, то аудиторская организация прекращает оказывать эти услуги в течение разумного срока с того момента, как клиент стал листинговой компанией;

в) аудиторская организация приняла надлежащие меры предосторожности для устранения угроз независимости, возникающих ввиду ранее оказанных услуг, или сведения таких угроз до приемлемого уровня.